Ольга Борзунова - Комментарий к Федеральному закону от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (постатейный)

• Название: Комментарий к Федеральному закону от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (постатейный)
• Автор: Ольга Борзунова
• Жанр: Юриспруденция
• Год: 2011
• ISBN: 978-5-7205-1110-4

Реформа бухгалтерского учета и отчетности идет полным ходом. Приняты новые формы отчетности, ПБУ заменяются на федеральные стандарты. А первым шагом стало принятие Федерального закона от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности», узаконившего международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в России. Хотя применение их для большинства организаций еще не началось, важно не только знать, когда это произойдет, ной кого коснется. Где искать официально признанный русский текст стандартов, как часто составлять отчетность, каков порядок составления и кому ее представлять? Об этом можно узнать в настоящем комментарии.

Комментарий адресован руководителям, бухгалтерам предприятий и организаций (в первую очередь кредитных и страховых организаций, организаций – участников рынка ценных бумаг), всем, кто интересуется вопросами развития системы бухгалтерского учета в России.

---

Согласно Концепции были обозначены следующие этапы перехода России на МСФО:

2004–2007 гг. – обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов, к которым были отнесены хозяйствующие субъекты, в коммерческую деятельность которых прямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц: открытые акционерные общества и иные организации, имеющие публично размещаемые (размещенные) и (или) публично обращающиеся ценные бумаги; финансовые организации, работающие со средствами физических и юридических лиц, другие организации.

2008–2010 гг. – обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно-признаваемым стандартам.

Необходимым условием широкого применения МСФО в экономике Российской Федерации является создание инфраструктуры, обеспечивающей использование этих стандартов в регулировании бухгалтерского учета и отчетности и непосредственно хозяйствующими субъектами. Основные элементы: законодательное признание МСФО в Российской Федерации; процедура одобрения МСФО; механизм обобщения и распространения опыта применения МСФО; порядок официального перевода МСФО на русский язык; контроль качества бухгалтерской отчетности, подготовленной по МСФО, в том числе аудит; обучение МСФО.

В результате выполнения Концепции 27 июля 2010 г. был принят комментируемый Федеральный закон № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». Хотя процесс его принятия имеет длительную историю. Он был внесен в Государственную Думу в мае 2004 г. и в осеннюю сессию принят в первом и во втором чтениях. Но в силу различных причин окончательное его утверждение тогда так и не состоялось. И только шесть лет спустя новый переработанный законопроект был одобрен Государственной Думой.

Комментируемый Закон устанавливает основные требования к составлению консолидированной финансовой отчетности. На сегодняшний день в России отсутствует обязанность составления финансовой отчетности группы компаний. И согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» и НК РФ организации составляют индивидуальную отчетность. Изменения в НК РФ, касающиеся подачи налоговых деклараций консолидированным налогоплательщиком, и само данное понятие пока не приняты (см. проект федерального закона № 392729-5).

Хотя комментируемый Закон и вступил в силу 10 августа 2010 г., составление консолидированной финансовой отчетности пока не является обязательным в силу ст. 8 комментируемого Закона.

Согласно комментируемой статье консолидированная отчетность будет составляться в соответствии с МСФО. Консолидированная финансовая отчетность будет составляться группой компаний, при этом при определении группы необходимо руководствоваться требованиями Международных стандартов. Согласно МСФО материнская компания – это компания, имеющая одну или несколько дочерних организаций. Дочерняя компания – это компания, в том числе неинкорпорированная организация, такая как товарищество, которая контролируется другой компанией – материнской.

Группой организаций признается группа из двух или более компаний, где одна компания контролирует все остальные, т. е. одна компания является материнской, а остальные дочерними.

Согласно ст. 105 ГК РФ организация признается дочерней, если другая организация в силу преобладающего участия в ее уставном капитале либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые такой организацией. По законодательству России материнскими и дочерними компаниями могут быть только общества и товарищества. Согласно требованиям МСФО в группу организаций не входят: дочерние компании, приобретенные исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем;

дочерние компании, действующие в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности контроля их со стороны материнской компании. Примером таких компаний могут быть компании, зарегистрированные в странах бывшего Союза. По формальным признакам они могут являться дочерними по отношению к материнской российской компании, но в силу политических причин ею не контролироваться.

По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской компанией, должна представляться консолидированная финансовая отчетность. Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированная отчетность должна составляться независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.

Термины «материнская компания» и «дочерняя компания» употребляются не в общепринятом юридическом смысле. Под материнской компанией подразумевается контролирующая компания, независимо от юридических прав собственности в дочерней, но получающая выгоды от дочерней компании, которые могут заключаться в выгодах от совместной деятельности компаний, доступа к ноу-хау, результатам исследований и опытно-конструкторским разработкам.

Главным критерием для определения группы является возможность контроля одной компании другой. Контроль заключается в возможности определять финансовую и хозяйственную политику другой компании с целью получения экономических выгод от ее деятельности.

Контроль должен включать следующие признаки: наличие права собственности на более чем 50 % акций с правом голоса;

фактический контроль более чем над 50 % акций с правом голоса. Например, когда одной из компаний принадлежит 30 % акций, а другой 40 %. При этом предполагается, что эти компании-инвесторы представляют одну группу консолидируемых компаний; возможность определять состав совета директоров.

Поскольку консолидированная финансовая отчетность подается материнской компанией, ее представление будет обязательным только в случаях, если такая организация создана по российскому законодательству.

Таким образом, согласно ч. 2 комментируемой статьи группой компаний будет признаваться группа из двух и более российских организаций или группа российских и иностранных организаций, в которой материнская компания является российским юридическим лицом. Для такой группы организаций будет обязательным составление консолидированной финансовой отчетности. Кроме того, обращаем внимание, что составление такой отчетности, согласно требованиям комментируемого Закона, не исключает обязанности самой материнской и дочерних компаний составлять индивидуальную бухгалтерскую и налоговую отчетность.

Трудности могут возникнуть в определении компаний, которые входят в группу. Стандарты не содержат четкого ответа на данный вопрос в одном документе. Для определения группы компаний необходимо воспользоваться МСФО 27 «Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании»[1], МСФО 22 «Объединение компаний», МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании», МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности», а также появившиеся относительно недавно ПКИ-9 «Объединение бизнеса – классификация в качестве покупки или объединения интересов», ПКИ-12 «Консолидация – компании специального назначения», ПКИ-22 «Объединения компаний – последующие корректировки в первоначально указанные величины справедливой стоимости и деловой репутации», ПКИ-28 «Объединение бизнеса – «дата обмена» и справедливая стоимость долевых инструментов» и ПКИ-33 «Консолидация и метод учета по долевому участию – потенциальные права голоса и распределение долей владения».

Например, согласно п. 3.6 Методических рекомендаций о порядке составления и предоставления кредитными организациями финансовой отчетности, утв. письмом Банка России от 30 декабря 2010 г. № 183-Т, для определения, являются ли контролируемые организации по отношению к кредитной организации дочерними или зависимыми (ассоциированными), или совместно контролируемыми организациями, следует руководствоваться требованиями МСФО (IAS) 27, МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации», МСФО (IAS) 31 «Участие в совместной деятельности».

Согласно п. 1.3 Положения о консолидированной отчетности № 191 – П, утв. ЦБ РФ 30 июля 2002 г., банковской группой признается не являющееся юридическим лицом объединение кредитных организаций, в котором одна (головная) кредитная организация оказывает прямо или косвенно (через третье лицо) существенное влияние на решения, принимаемые органами управления другой (других) кредитной организации (кредитных организаций).

Для целей составления, представления и опубликования консолидированной отчетности о деятельности банковской группы в состав консолидированной отчетности должна быть включена отчетность иных юридических лиц, в отношении которых кредитные организации, входящие в состав банковской группы, могут оказывать существенное (прямое или косвенное) влияние на решения, принимаемые органами управления указанных юридических лиц.