Наталия Цыбина - Формирование финансового результата в бухгалтерском учете

• Название: Формирование финансового результата в бухгалтерском учете
• Автор: Наталия Цыбина
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит

Понятие финансового результата не закреплено в российском законодательстве о бухгалтерском учете. В налоговом учете применяются, хотя и не истолковываются, такие термины, как «результат хозяйственной деятельности российских организаций» и «экономический результат». Первый целесообразно понимать как товарную продукцию, выполняемые работы и оказываемые услуги. Второй вернее будет понимать более широко, возможно, в том числе, и как включающий в себя финансовый результат. Таким образом, финансовый результат как термин изначально оформился в деловой среде и так и не получил должной интерпретации у юристов. Подробному анализу процесса формирования финансового результата в бухгалтерском учете с широким привлечением законодательной базы посвящено настоящее пособие.

Книга рассчитана на бухгалтеров, финансовых менеджеров, аудиторов, а также студентов, обучающихся по перечисленным выше специальностям

---

сумма авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

сумма задатка. Согласно ст. 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство обеспечения договора и в обеспечение его исполнения. Таким образом, задаток является авансом к заключенному договору, обеспечивающим исполнение обязательств по данному договору. Соглашение (приложение или дополнение к договору) фиксируется документально, и является неотъемлемой его частью;

залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю. Заложенное имущество у залогодержателя учитывается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»;

погашение кредита займа, предоставленного заемщику.

В ст. 41 Налогового кодекса РФ мы находим дополнительное определение того, что является доходом. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии со следующими главами НК РФ «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организации», «Налог на доходы от капитала».

При этом в целях порядка определения данной главы Налогового кодекса эти понятия упомянуты в п. 3–5 ст. 36 НК РФ.

Следовательно, доход подразделяется на выручку и прочие доходы. Выручка представляет собой увеличение прибыли, возникающее как результат основной деятельности компании при реализации товаров, выполнении работ или оказании услуг.[3] Прочие доходы – это также доходы, приносящие прибыль, но которые необязательно возникают в условиях обычной деятельности компании.

Напомним, что товаром в бухучете признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится иное имущество, определяемое Таможенным кодексом Российской Федерации.

Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физического лица.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляют в процессе осуществления этой деятельности.

1.2. Виды доходов в соответствии с ПБУ 9/99

Деление доходов организации на виды зависит от характера, условий получения и направления деятельности организации. Ранее упоминалось, что доходы в целом подразделяются для целей ПБУ 9/99, то есть в рамках бухгалтерского учета, на (а) доходы от обычных видов деятельности и (б) прочие доходы. При этом доходы, отличные от доходов обычных видов деятельности, являются прочими доходами, называемыми также «прочие поступления».

Доходы для целей налогообложения в соответствии с п. 1 гл. 248 НК РФ классифицируются несколько иначе, а именно – подразделяются на следующие:

доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

внереализационные доходы.

Это различие бухгалтеру нужно твердо помнить в своей работе. Доходы от реализации четко определены в ст. 249 НК РФ. Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Отметим, что выручка имеет сложную структуру. В целях финансового и управленческого учета принято различать:

1) брутто-выручку, или собственно выручку, – величину прихода, не уменьшенную на величину акцизов и т. д.;

2) валовую прибыль от продаж, или маржинальный доход, как разницу между брутто-выручкой и суммой себестоимости готовой продукции (проданных товаров, сданных работ, оказанных услуг);

3) нетто-выручку – величину дохода, уменьшенную на величину акцизов и т. д.[4]

Для налогового и бухгалтерского учета в равной степени важна процедура признания изменений активов доходами. Признание представляет собой процесс включения в баланс или отчет о прибылях и убытках статьи, которая отвечает определению элемента и удовлетворяет одному из двух критериев признани я:[5]

существует вероятность того, что предприятие может получить или не получить будущую экономическую выгоду, имеющую отношение к данной статье;

статья может быть достоверно оценена.

Доходы признаются для целей налогообложения налогоплательщиком самостоятельно посредством любого законного метода признания. Таковых всего два: метод начисления и кассовый метод.

При использовании метода начисления для определения доходов в целях налогообложения датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). При этом реализацией считается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в некоторых случаях, предусмотренных Налоговым кодексом и на безвозмездной основе. Доходы при методе начисления признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества, или имущественных прав. При длительном производственном цикле, если договором не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от указанных работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно. Если доходы, относятся к нескольким отчетным периодам, они определяются налогоплательщиком с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Пример N 1

Агентство маркетинговых коммуникаций оказывает заказчику услугу в виде раскрутки клиентского web-сайта, длительность которой составляет 3 календарных месяца. Выполнение услуги в соответствии с контрактом производится поэтапно, со сдачей отчета о проведенных акциях на первое число каждого месяца. Оплата выполняется по завершении всех работ. Таким образом, используя метод начисления, бухгалтер агентства производит следующие записи на счетах без учета НДС (см. табл. 1).

Таблица 1

Кассовым методом называется такой способ признания доходов, когда датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Кассовым методом на определение даты получения доходов могут воспользоваться организации, за исключением банков, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета некоторых налогов (налога на добавленную стоимость, налога с продаж) не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.[6]

Пример N 2

Организация «А» имела следующие показатели за последний год:

2 квартал 2008 г. выручка составляла 1300 тыс. рублей, в том числе НДС 18 % 198,3 тыс. рублей.

3 квартал 2008 г. – 1100 тыс. рублей, в том числе НДС 18 % 167,8 тыс. рублей.

4 квартал 2008 г. – 750 тыс., в том числе НДС 18 % 114,4 тыс. рублей.

1 квартал 2009 г. – 1500 тыс. рублей, в том числе НДС 18 % 228,8 тыс. рублей.

Таким образом, общий оборот за 4 квартала 4650 тыс. рублей, в том числе НДС 709,3 тыс. рублей. Реализация за текущий год без учета налога на добавленную стоимость составила 3 940,7 тыс. рублей, то есть в среднем за месяц – 985,2 тыс. рублей.

Если налогоплательщик превысил предельный размер суммы в течение налогового периода, то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течении которого было допущено такое превышение.

Датой получения дохода при кассовом методе признается день поступления средств на счета в банках и (или) кассу, поступление иного имущества и (или) имущественных прав, а так же погашение задолженности перед налогоплательщиком другим способом. Налогоплательщики не учитывают в целях налогообложения в составе доходов суммовые разницы в случае, если по условиям сделки обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.

Если доходы не относятся к доходам от реализации согласно ст. 249 НК РФ, они признаются внереализационными. Перечень внереализационных доходов определен ст. 250 НК РФ. К ним в частности относятся: