Данил Винницкий - Российское налоговое право

• Название: Российское налоговое право
• Автор: Данил Винницкий
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2003
• ISBN: 5-94201-142-7

Книга посвящена исследованию проблем теории и практики российского налогового права: его функциям, предмету регулирования, особенностям способов его правового воздействия, налогово-правовым принципам, понятиям и категориям, используемым презумпциям и юридическим конструкциям, некоторым приемам толкования налогово-правовых норм. В работе подробно анализируется система российского налогового права, выделяются такие ее элементы, как общая часть, институт правового регулирования установления и введения налогов и сборов, налоговое обязательственное и налоговое процедурное право, налоговое деликтное право, международное налоговое право. В книге, наряду с проблемами отечественного налогового законодательства, судебной практики и научной доктрины, рассматриваются налогово-правовые концепции и теории, сложившиеся в зарубежных странах.

Для студентов, аспирантов, преподавателей, работников налоговых и финансовых органов, органов налоговой полиции, судей, практикующих юристов, всех тех, кто интересуется проблемами теории и практики российского налогового права.

---

К отмеченному выше следует добавить и то, что трактовка налогового права как подразделения административного права затушевывает и не позволяет надлежащим образом оттенить интенсивные связи налогового права с конституционным и особенно бюджетным правом. При этом происходит необоснованное сужение сферы компетенции налогово-правовой науки, из которой изымаются вопросы принятия налогового закона, т. е. установления и введения налога (сбора), следовательно, нарушается координация между проблемами взимания налога и отражения налоговых доходов в бюджете.

2. Налоговое право рассматривается как обособленная часть финансового права. Попытки обосновать автономию финансового права как целостной отрасли, рассматривая налоговое право в качестве ее элемента, предпринимались, в частности, представителями неаполитанской налогово-правовой школы Италии, среди которых можно выделить Дж. Аббамонте и Г. Ингроссо[62]. Так, Г. Ингроссо обращает внимание на то, что «совокупность функций государства, объектом которых являются финансы, составляет его финансовую деятельность». Эту деятельность государство и иные публично-территориальные образования осуществляют посредством собственных органов («устройство финансовых служб»), особыми способами и в особых формах («формальный характер финансовых актов»). Наконец, отношения, которые инициируют эти органы, с одной стороны, между государством и иными публично-территориальными образованиями, обладающими финансовым суверенитетом, а, с другой стороны, физическими и юридическими лицами, которые находятся на территории государства … («материальное право»), являются именно юридическими отношениями[63]. Таким образом, указанный автор выделяет три основных раздела финансового права: нормы об устройстве финансовых служб государства, нормы о форме и содержании финансовых актов и собственно материальное финансовое право.

Другой представитель рассматриваемой научной школы Дж. Аббамонте предлагает, исследуя основы финансового права, исходить лишь из некоторых основных понятий и, в частности, базового понятия финансового права – «публичное учреждение» («ente pubblico»), которое он определяет как «институт, выражающий собой организацию определенного социального организма»[64].

В целом данные подходы к проблеме налогового и финансового права в зарубежной науке не нашли существенной поддержки, поскольку все-таки не позволили привести в систему правовые институты, включаемые в финансовое право. Н. Д’Амати пишет по этому поводу: «… в экономическом плане никто не подвергает сомнению единство и логическую связанность положений финансовой науки». Однако «совершенно ясно, что проблему единства и автономии финансового права нельзя решить только посредством выявления некоторых всеобщих принципов, поскольку речь идет о проблеме системного характера, которая касается критериев, позволяющих свести в органичную, логическую модель комплекс институтов, составляющих публичные финансы»[65]. Впрочем, данное замечание можно адресовать и самому цитируемому автору (Н. Д’Амати), когда он, обосновывая объективное единство финансового права, в качестве его системообразующего и объединяющего фактора называет финансовый закон (закон о бюджете)[66]. Заметим, что финансовый закон (закон о бюджете) имеет черты нормативного правового акта комплексного характера, в котором наряду с нормативными закрепляются нередко и индивидуальные предписания[67]. Подобный ежегодно принимаемый правовой акт не может быть положен в основу системы отрасли права. Таким образом, Н. Д’Амати, на наш взгляд, также не удается обнаружить фундаментальных положений, принципов и категорий, которые бы свидетельствовали о возможности системного построения единой отрасли финансового права.

Несколько иначе трактует финансовое право другой представитель итальянской юридической науки Ф. Маффедзони, определяя его как «комплекс норм, регулирующих получение поступлений публичными образованиями («Enti pubblici»)»[68]. Из данной дефиниции видно, что ученый в значительной степени отождествляет предметы регулирования финансового и налогового права, так как для юридической науки Италии характерна широкая трактовка налогового права. Данная отрасль определяется не собственно как «право о налоге» (diritto delle imposte), а как отрасль, регламентирующая все виды принудительных взиманий в пользу публично-территориальных образований (diritto tributario)[69].

При рассмотрении анализируемых концепций следует учитывать, что само понятие и состав финансового права (в тех странах, в которых оно выделяется в системе права) подчас трактуются различным образом. В результате встречаются подходы, в рамках которых выделение в правовой системе отрасли финансового права не сопровождается включением в его состав налогового права. В частности, в некоторых работах французских авторов имеет место фактическое отождествление финансового права с системой правовых норм, регулирующих бюджетные отношения[70], или, например, в Великобритании отдельные авторы именуют финансовым правом отрасль, регулирующую финансы частных корпораций[71].

3. Автономией налогового права называется свойство данной отрасли, определяющее ее особое и даже исключительное положение в системе права, независимость от общих принципов как частного, так и публичного права. Данный подход к проблеме автономии был предложен, в частности, отдельными представителями французской налогово-правовой доктрины. В таком виде этот тезис, например, был выдвинут уже упоминавшимся ранее французским ученым Л. Тротаба. В настоящее время он (подобный подход) не имеет широкой поддержки[72]. Суть данной точки зрения состоит в следующем: «Налоговое право появилось … как совокупность правовых предписаний относительно налога. Эта совокупность юридических правил применяется по отношению к лицам и их имуществу, уже «принадлежащим юридическому миру», а значит уже определенным и квалифицированным законом. Такая ситуация порождает фундаментальную проблему: она связана со значением и сферой распространения налогового закона. Каким образом этот закон должен реализовываться в случае противоречия с другими законами, которые царствуют в юридическом мире, в котором данный налоговый закон появляется?» «Чтобы разобраться в этой проблеме, – полагают Л. Тротаба и Ж. Котре, – нужно вспомнить, прежде всего, что каждая специализированная отрасль права стремится к самоорганизации оригинальным способом, к выработке вокруг ряда основных положений, состоящих из нескольких фундаментальных принципов, своих правил и специфических норм. Когда какая-нибудь отрасль основывается, таким образом, на собственных правилах, говорят, что она является автономной… Что касается степени влияния на практику отраслевой автономии, то она проявляется в том, что юридическая ситуация может быть урегулирована, с точки зрения автономной дисциплины, иначе, чем с точки зрения любой (всякой) другой дисциплины, и даже того, что называют общим правом»[73]. Подчеркнем, в этой части позиция французских ученых выглядит убедительной, поскольку они основывают предлагаемую ими концепцию автономии налогового права на критериях объективного характера: природе налога, сфере регулирующего воздействия налогового законодательства, особых налогово-правовых принципах, юридическом своеобразии указанной отрасли.

Вместе с тем сторонники рассматриваемого подхода допускают преувеличение роли автономии налогового права, что приводит к необоснованному игнорированию принципов, содержащихся в других отраслях, а также принципов, имеющих конституционно-правовое значение. В частности, Л. Тротаба и Ж. Котре пишут: «Доминирующее правило – это то, что налоговый закон не рассматривает ситуации как ситуации юридические, но как фактическое состояние дел. Когда он (налоговый закон) использует юридический термин, чтобы квалифицировать те или иные фактические обстоятельства, из этого со всей необходимостью не вытекает, что этот термин должен быть взят в юридическом смысле, какой он может иметь, например, в гражданском или коммерческом праве. Каждая проблема должна, следовательно, решаться исходя из фактических обстоятельств, на основании налогового закона, учитывая налоговый климат, если можно так сказать, в котором эта проблема возникла, так как налоговое право предстает как объективно независимое от других юридических дисциплин»[74]. И также отмечается: «… юридическая квалификация (ситуаций, фактов. – Д. В.), даваемая фискальным законом, естественным образом безразлична («naturellement indifférente») к положениям других законов. Именно данное обстоятельство, – заключают свои рассуждения цитируемые авторы, – выражает автономию налогового права»[75].

Анализируя позицию указанных французских ученых, необходимо обратить внимание на следующее. Нет сомнений в том, что каждая проблема в сфере налоговых отношений должна решаться исходя из фактических обстоятельств, на основании налогового закона, с учетом налогово-правовых принципов. Однако из этого не вытекает требование обязательной переоценки «в целях налогообложения» всех сложившихся в иных отраслях юридических категорий, конструкций и принципов. Полагаем, принцип автономии налогового права не должен сводиться к противопоставлению налогового права всей правовой системе. Более взвешенной выглядит точка зрения других представителей французской налогово-правовой доктрины Г. Жеста и Ж. Тиксье, которые, в целом поддерживая рассмотренный выше подход, предлагают стремиться применять в налоговом праве те же понятия, что и в других отраслях, и отказываться от них лишь в том случае, если их использование становится невозможным[76].