Альбина Губайдуллина - Профессиональное суждение бухгалтера как инструмент формирования финансовой отчетности. Монография

• Название: Профессиональное суждение бухгалтера как инструмент формирования финансовой отчетности. Монография
• Автор: Альбина Губайдуллина
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит

В монографии рассматриваются концептуальные основы применения профессионального суждения бухгалтера в условиях реформирования бухгалтерского учета в России и перехода к Международным стандартам финансовой отчетности. Исследуются сфера применения профессионального суждения бухгалтера, взаимосвязь суждения и качества финансовой отчетности. Особое внимание уделяется формированию профессионального бухгалтерского суждения в условиях неопределенности законодательства и нормативных актов, а также профессиональному суждению, ориентированному на Международные стандарты финансовой отчетности. Рассматриваются вопросы раскрытия в финансовой отчетности информации о рисках организации, влияющих на принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности. Большое внимание уделено исследованию влияния профессионального суждения бухгалтера на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности и принятие экономических решений ее пользователями. Законодательство приведено по состоянию на 30 апреля 2016 г. Предназначена для научных работников, преподавателей экономических дисциплин, аспирантов, соискателей, магистрантов, студентов, слушателей системы подготовки и повышения квалификации бухгалтеров, аудиторов, работников финансово-экономических служб организаций.

---

‒ предоставление финансовой информации об объектах постиндустриальной экономики (человеческом капитале, инновационной деятельности, торговых марках и брендах);

‒ предоставление финансовой и нефинансовой информации об экологической и социальной деятельности предприятия;

‒ ориентация в предоставлении бухгалтерской отчетности не на конкретную группу пользователей, а создание общепользовательской ориентации бухгалтерской отчетности.

Анализ представленной профессором С. Ф. Легенчуком матрицы позволяет сделать вывод о том, что значительная роль в формировании достоверной финансовой информации должна отводиться профессиональному суждению бухгалтера, которое выступает в качестве связующего элемента между потребностями пользователей финансовой отчетности и требованиями представления информации в системе бухгалтерского учета.

Исследование и анализ существующих позиций ученых-экономистов позволил сделать вывод о том, что в основном в качестве области применения профессионального суждения ученые выделяют условия неопределенности. Впервые неопределенность как элемент экономической науки стала рассматриваться в неоклассической теории. Американский экономист Фрэнк Найт первым ввел понятие неопределенности, информационного вакуума и нерационального поведения как важных компонентов деятельности субъектов хозяйствования. В своей работе «Понятие риска и неопределенности» он рассматривает неопределенность как недостаточную осведомленность и необходимость действовать, опираясь на мнение, а не на знание [62, с. 12].

Герхардом Тинтнером была высказана не менее интересная мысль о том, что неопределенность – это результат как минимум двух причин: «несовершенного предвидения и неспособности человека решать сложные задачи со многими переменными, даже когда оптимум существует» [68, с. 11].

Неопределенность в бухгалтерском учете, как правило, возникает вследствие невозможности предусмотреть в нормативных документах все ситуации, которые могут возникнуть на практике, и поэтому во многих случаях законодательные акты определяют лишь общие принципы (направления) решения проблемы. Также возможны случаи, когда отсутствуют даже общие принципы учета конкретной хозяйственной ситуации, либо имеют место противоречия в нормативной базе. Во всех перечисленных ситуациях бухгалтер, действительно, сталкивается с неопределенностью.

По мнению профессора С. А. Рассказовой-Николаевой, возникновение неопределенности в учетной сфере может быть как следствием полного отсутствия норматива, устанавливающего порядок учета, так и результатом неясности или неоднозначности его изложения [72, с. 43].

Единое понятие «неопределенность» в бухгалтерском учете в настоящее время отсутствует, хотя исследования его сущности, природы возникновения и характерных черт постоянно проводятся. Так, опираясь на трактовку, предложенную А. С. Шапкиным и В. В. Черкасовым, А. Е. Шевелевым и И. В. Богомоловой, под неопределенностью предлагают понимать «неполное или неточное представление о значениях различных параметров в будущем, порождаемых различными причинами, и, прежде всего, неполнотой или неточностью информации об условиях реализации решения, в том числе связанных с ними затратах и результатах» [89, с. 125].

В правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой бухгалтерской (финансовой) отчетности» упоминается о том, что неопределенность или неоднозначность может возникнуть при учете отдельных хозяйственных операций в силу противоречивости нормативных требований или их отсутствия. Там же обозначено, что существенная неопределенность может быть сопряжена со стоимостными параметрами, например, в отношении оценочных показателей.

Обобщая изложенное, под неопределенностью в бухгалтерском учете мы понимаем неполноту и неточность внутренней и внешней информации о хозяйственной операции, объекте учета или показателе отчетности, обусловливающих возможность возникновения непредсказуемых событий, вероятностные характеристики которых неизвестны, что и определяет необходимость применения профессионального бухгалтерского суждения.

Профессор С. А. Рассказова-Николаева выделяет два вида неопределенности в зависимости от возможности нивелирования отрицательных последствий на качество суждения, вырабатываемого специалистом:

‒ истинную неопределенность, т. е. неопределенность, связанную с отсутствием действующего норматива, регламентирующего практику учета;

‒ временную неопределенность, т. е. неопределенность, вызванную неоднозначностью трактовок, закрепленных в законодательстве правил, их противоречивостью и недостаточностью сведений об учитываемом объекте или совершаемой операции [65, с. 8].

Неопределенность ситуаций, с которыми на практике сталкивается специалист в области бухгалтерского учета, по нашему мнению, предопределена их зависимостью от множества переменных (изменений в бухгалтерском законодательстве, стратегических и тактических направлениях развития организации, новых экономических явлений).

В результате анализа нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета нами было выявлено, что на сегодняшний день предприятия при формировании отчетности могут столкнуться с неопределенностью:

‒ при идентификации объектов в качестве активов и выборе способов их классификации;

‒ оценке активов и обязательств;

‒ отражении периода совершения хозяйственной операции;

‒ оценке существенности фактов хозяйственной жизни с целью раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В свою очередь, формирование профессионального суждения бухгалтера в названных условиях неопределенности неизбежно несет в себе определенную долю рисков.

Обобщая современные подходы к определению риска в бухгалтерском учете, С. В. Панкова и Е. В. Сталкина трактуют его «как комплексную категорию, возникновение которой обусловлено ошибками и неточностями в учетном процессе, в результате применения альтернативных способов учета, многообразной трактовки нормативных документов и квалификации специалиста. Бухгалтерские риски присущи всем этапам учетного цикла: документированию, регистрации операции, ее оценке, отражению информации на счетах бухгалтерского учета и в формах бухгалтерской (финансовой) отчетности» [67, с. 15].

По мнению А. С. Толстовой, риск применения профессионального суждения в бухгалтерском учете заключается в искажении «юридически значимых характеристик объекта в процессе толкования (интерпретации) законодательных норм и формировании неистинного, не соответствующего действительности, неполного и необъективного представления об объекте, необходимого для принятия управленческого решения» [83, с. 36].

Так, В. В. Цыпленков под профессиональным риском бухгалтера понимает возникновение вероятностного события, связанного с его профессиональной деятельностью, которое приведет или может привести к имущественным, финансовым, репутационным потерям компании из-за неправомерных действий или ненадлежащего выполнения бухгалтером своих функциональных обязанностей, а также неблагоприятного влияния (воздействия) рыночной среды [88, с. 38].

При этом риск как объективно существующий фактор присущ любому профессиональному суждению независимо от уровня компетентности специалиста и, что характерно, существует вне зависимости от желания последнего его учитывать или оценивать.

Некоторые авторы относят риски в бухгалтерском учете к информационным видам рисков [82, с.132], в противовес им Е. В. Никифорова и А. В. Березина в системе хозяйственных рисков, влияющих на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, отделяют информационный риск от риска «человеческого фактора», среди внутренних причин возникновения которого значится профессиональное суждение [63, с. 29]. Так, по отношению к областям профессионального суждения риски возникают:

‒ в отношении учетной политики (формирование положений учетной политики без учета особенностей финансово-хозяйственной деятельности и ее масштабов, отсутствие части положений, реально применяемых на практике, противоречие закрепленных положений учетной практике);

‒ в отношении объекта бухгалтерского учета (документальное оформление и определение единицы учета, классификация объекта, способ первоначальной и последующей оценки, метод списания затрат по отдельным объектам учета в состав расходов текущего периода, адаптация типовой методологии отражения информации об объекте учета на счетах второго и третьего порядка и (или) ее разработка при отсутствии общепринятых подходов);

‒ в отношении принципов учета (реализация допущения последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной жизни, выполнение требования рациональности и т. д.);