П. Никаноров - Посредническая деятельность: учет и налогообложение

• Название: Посредническая деятельность: учет и налогообложение
• Автор: П. Никаноров
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2008
• ISBN: 978-5-93094-240-8

В издании анализируются положения действующего законодательства, определяющие отношения сторон по договорам на оказание посреднических услуг (комиссии, поручения, агентирования и др. ). Особое внимание уделяется вопросам ведения бухгалтерского учета и особенностям налогообложения осуществляемых в рамках такой деятельности операций.

Отдельный раздел книги посвящен такому альтернативному варианту посредничества, как реализация продукции собственного производства через структуры, принадлежащие организации. Материал издания основан на значительном количестве практических разъяснений Минфина России и ФНС России.

---

Реализация товаров иностранных лиц, несостоящихнаналоговомучетевРоссийскойФедерации. В соответствии с п. 5 ст. 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами по НДС признаются посредники, осуществляющие свою деятельность на условиях участия в расчетах.

В данном случае посредники обязаны к цене реализуемых товаров предъявить к оплате покупателем соответствующую сумму НДС. Уплата данных сумм налога должна производиться посредниками – налоговыми агентами не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. На основании абзаца второго п. 3 ст. 171 НК РФ посредники не имеют права на зачет данных сумм.

Оказание услуг по обслуживанию судоввпортах. Согласно подпункту 23 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежат обложению НДС работы и услуги (включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах, включая все виды портовых сборов, услуги судов портового флота, а также лоцманская проводка.

По мнению Минфина России, приведенному в письме от 23. 01. 2006 № 03-04-08/20, агентское обслуживание относится согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 06. 08. 1993 № 17, к услугам по обслуживанию судов в период стоянки в портах. В связи с этим услуги, оказываемые российскими налогоплательщиками по договорам морского агентирования российским и иностранным принципалам, должны освобождаться от НДС. Соответственно данные услуги не облагаются по налоговой ставке 0 %.

ФНС России имеет по данному вопросу несколько иную точку зрения, что нашло свое отражение в письме от 01. 02. 2006 № 03-2-03/210. Как отмечалось ранее, согласно п. 7 ст. 149 НК РФ освобождение от обложения НДС не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров. Иное предусмотрено только НК РФ.

Таким образом, если работы (услуги), приведенные в подпункте 23 п. 2 ст. 149 НК РФ, выполняются на основе агентского договора, то такие работы, услуги подлежат, по мнению ФНС России, налогообложению в общеустановленном порядке, если местом деятельности покупателя услуг признается территория Российской Федерации.

Если предмет договора, заключенного между налогоплательщиком, оказывающим услуги, перечисленные в подпункте 23 п. 2 ст. 149 НК РФ (в частности, услуги по агентскому обслуживанию судов), и покупателем этих услуг соответствует положениям ст. 237 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, то этот договор должен рассматриваться как договор морского агентирования.

Исходя из определений договора морского агентирования (ст. 237 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации) и агентского договора (ст. 1005 ГК РФ) договор морского агентирования является по своей сути одной из разновидностей агентского договора; следовательно, к нему применяются нормы главы 52 ГК РФ.

С учетом вышеизложенного реализация на территории Российской Федерации услуг по агентскому обслуживанию российских морских и речных судов в период их стоянки в российских портах, оказанных по агентскому договору, в том числе по договору морского агентирования, подлежит налогообложению НДС.

4. 2. Порядок оформления счетов-фактур в рамках посреднических операций

Общий порядок оформления и регистрации счетов-фактур определен постановлением Правительства РФ от 02. 12. 2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

При исполнении посреднических договоров оформление и выставление счетов-фактур осуществляются в зависимости от того, действует посредник (комиссионер, поверенный, агент) во взаимоотношениях с третьим лицом от своего имени или же от имени доверителя (принципала). При этом особенности оформления счетов-фактур в рамках осуществляемых посреднических операций определены в письме МНС России от 21. 05. 2001 № ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость», которое в настоящее время должно применяться с учетом изменений, внесенных в НК РФ.

При этом во всех случаях выступающая в качестве посредника (комиссионера, агента, поверенного) организация выставляет комитенту (принципалу, доверителю) отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по договору поручения (комиссии, агентскому договору). Этот счет-фактура регистрируется в установленном порядке у поверенного (комиссионера, агента) в книге продаж, а у доверителя (комитента, принципала) – в книге покупок.

Согласно общему правилу, зафиксированному в п. 3 ст. 168 НК РФ, счет-фактура должен быть выставлен посредником в течение пяти календарных дней считая со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав. Учитывая вышеприведенные положения, в рамках оказания посреднических услуг счета-фактуры должны выставляться не позднее пяти календарных дней с даты, на которую должно быть признано по условиям договора выполнение обязательств посредником [как правило, оформление отчета о выполнении обязательств и (или) акта о выполнении работ по договору].

Реализация товаров ( работ, услуг) подоговорупоручения. При реализации товаров (работ, услуг) по договору поручения счет-фактура от имени доверителя выставляется посредником на имя покупателя. При этом выставленные покупателю счета-фактуры регистрируются в книге продаж доверителя.

Реализация товаров ( работ, услуг) подоговорукомиссии (агентирования)отименикомиссионера (агента). При реализации посредником, выступающим от своего имени, товаров (работ, услуг) комитента или принципала счет-фактура выставляется посредником покупателю в двух экземплярах от своего имени. Номер счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. При этом один экземпляр счета-фактуры передается покупателю, а второй подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без его регистрации в книге продаж.

В дальнейшем реквизиты вышеуказанных счетов-фактур должны передаваться комитентам (принципалам). В полной мере данные положения касаются также организаций, перешедших в установленном порядке на применение специальных режимов налогообложения. На это указано, в частности, в письме Минфина России от 22. 03. 2005 № 03-04-14/03.

В свою очередь, комитенты (принципалы), реализующие товары (работы, услуги) и (или) имущественные права по договору комиссии (агентскому договору) от имени комиссионера (агента), выставляют счета-фактуры на имя посредника с нумерацией в соответствии с хронологией выставляемых ими счетов-фактур. Именно вышеуказанные счета-фактуры регистрируются в книге продаж комитента (принципала). При оформлении счетов-фактур отражаются показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

Как указано в письме МНС России от 17. 09. 2004 № 03-1-08/2029/16 «О порядке оформления счетов-фактур», в счете-фактуре, выданном комитентом (принципалом), должны быть отражены следующие показатели:

– грузоотправитель и его адрес;

– грузополучатель и его адрес;

– номер и дата платежно-расчетного документа;

– покупатель, адрес покупателя, ИНН/КПП покупателя;

– сведения, указанные в соответствующих графах счета-фактуры, относящиеся к отгруженным товарам, принадлежащим этому комитенту (принципалу).

В книге покупок комиссионера (агента) полученные от комитента (принципала) счета-фактуры не регистрируются, а хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур.

Кроме того, комиссионер (агент) выставляет заказчику счет-фактуру на сумму комиссионного вознаграждения, который регистрируется в книге продаж и журнале выставленных счетов-фактур. Полученный заказчиком от посредника счет-фактура на сумму комиссионного вознаграждения регистрируется заказчиком в книге покупок и в журнале полученных счетов-фактур.

Реализация товаров ( работ, услуг) подоговорукомиссии (агентирования)отименикомитента (принципала). Если товары (работы, услуги) реализуются комиссионером (агентом) от имени комитента (принципала), то счет-фактура на имя покупателя выставляется заказчиком, который регистрирует его в книге продаж и журнале выставленных счетов-фактур.