Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

• Название: Бухгалтерский и налоговый учет прибыли
• Автор: Алексей Нечитайло
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2003
• ISBN: 5-94201-186-9

В издании рассмотрены сущность, функции и роль финансовых результатов и распределения прибыли в деятельности коммерческих организаций. Особое внимание уделяется методологическим и методическим аспектам ведения бухгалтерского учета финансовых результатов и распределения прибыли, эволюции его теории в Российской Федерации. Предложена классификация объектов бухгалтерского учета финансовых результатов. Обоснованы факторы, оказывающие влияние на организацию их учета. Выделены модели учета формирования и распределения прибыли в зависимости от объектов и субъектов управления. Рассмотрены проблемы отражения в бухгалтерской отчетности показателей финансовых результатов и распределения, а также необходимость и способы дополнительного раскрытия информации о них в интересах различных пользователей информации.

Большое внимание уделено проблемам налогообложения прибыли. Рассмотрены системы и модели формирования облагаемой базы по налогу на прибыль, а также их взаимосвязь с бухгалтерским учетом финансовых результатов.

Рассматриваемые вопросы относятся к коммерческим организациям всех форм собственности и видов деятельности за исключением бюджетных, банковских, страховых организаций и бирж.

Рассчитана на студентов, преподавателей, научных работников и практиков бухгалтерского учета.

---

Рассмотренные принципы оценки основных элементов, формирующих конечный финансовый результат, представленные в единой совокупности, позволяют получить целостную картину о влиянии оценки на его величину. При этом возможность выбора отдельных элементов оценки, наиболее благоприятных с позиции организации, делают ее активным участником процесса формирования информации о конечном финансовом результате и, соответственно, о ее деятельности в глазах внешних пользователей бухгалтерской информации.

Однако рассмотренных принципов оценки финансовых результатов, вытекающих из норм бухгалтерского права, недостаточно для определения места оценки финансового результата в науке о бухгалтерском учете. Для этого требуется глубокая теоретическая проработка оценки финансового результата через имеющиеся научно обоснованные подходы к оценке как элементу метода бухгалтерского учета.

Наиболее масштабный подход к проблемам оценки в бухгалтерском учете продемонстрирован Я. В. Соколовым, которым разработана всеобъемлющая классификация оценки. Такая классификация, по его мнению, «…должна быть рассмотрена как минимум с трех точек зрения: а) по предмету, б) по ее методу и в) по функции в информационном отражении хозяйственных процессов» (1.84, с. 197–206). Используя принципы этой классификации, попытаемся идентифицировать конечный финансовый результат по указанным основаниям, выделяя внутри них те, которые наиболее емко характеризуют предмет исследования.

По предмету оценки Я. В. Соколовым предлагается провести ее классификацию по шести основаниям: по измеряемому объекту; по отношению субъекта измерения к оценкам; по отношению критериев исчисления к субъекту оценки; по временной принадлежности; по видам измерителя; по типам расчетов.

По объекту измерения оценки могут быть индивидуальными и агрегатными. Как объект оценки финансовый результат представляет собой производную величину от некоторой совокупности измеряемых объектов. Таким образом, прежде чем измерить конечный финансовый результат необходимо измерить его основные элементы, т. е. доходы и расходы организации. По этому основанию величина финансового результата является агрегатной оценкой. В свою очередь, доходы и расходы организации, сформированные в целях исчисления финансового результата, также представляют собой показатели, представленные в агрегатной оценке. Следовательно, финансовый результат равен стоимости их агрегата.

По отношению субъекта измерения к оценкам они разделены автором на исторические и калькуляционные оценки. Конечный финансовый результат выявляется путем расчета на соответствующем счете. Следовательно, по этому основанию выявление величины конечного финансового результата достигается путем калькуляционной оценки объекта измерения. При этом расходы организации, сформированные в целях исчисления финансового результата, определяются только путем калькуляционной оценки. В свою очередь, вся сумма доходов, определенная в таких же целях, также выявляется только калькуляционной оценкой. Таким образом, измерение финансового результата возможно только с помощью калькуляционной оценки.

По отношению критериев исчисления к субъекту оценки она делится на объективные и субъективные. По этому основанию конечный финансовый результат сразу однозначно классифицировать нельзя, так как оценка его противоположных элементов осуществляется разными способами. Так, величина доходов определяется на основе цен сделок, исчисление которых Я. В. Соколов считает базой объективной оценки (1.84, с. 200). В свою очередь, величина расходов при исчислении финансового результата формируется с помощью субъективной оценки, так как выбор конкретных элементов учетной политики изначально влияет на величину этого показателя. Таким образом, при определенной объективности оценки доходов субъективность величины расходов становится решающим фактором в классификации конечного финансового результата по отношению критериев исчисления к субъекту оценки. Возможность влиять на величину финансового результата через величину расходов придает искомой величине субъективный характер оценки.

По временной принадлежности оценки она классифицируется автором как оценка прошлого, настоящего и будущего. Применительно к конечному финансовому результату его оценка по временной принадлежности, как это ни парадоксально, может классифицироваться сразу и одновременно тремя способами. Конечный финансовый результат отчетного периода в настоящем оценивает деятельность организации, но при этом формируется на основе данных бухгалтерского учета прошлого. Информативная ценность этого показателя направлена в будущее – как для последующего распределения прибыли между собственниками, так и для использования в качестве финансового обеспечения процессов деятельности организации.

По видам измерителя Я. В. Соколов выделяет два вида оценок: «…номинальные, основанные на денежной единице периода времени, для которого исчисляются оценки, и фиксированные, принимающие покупательную способность денежной единицы периода, не совпадающего с оцениваемым» (1.84, с. 201). По этому основанию конечный финансовый результат однозначно является номинальной оценкой, поскольку доходы и расходы исчислялись в покупательной способности денежных единиц периода, который он и характеризует в виде капитализированной стоимости. В то же время этот же результат, используемый в экономическом анализе в периоде, следующим за оцениваемым, является фиксированной оценкой, так как принимает покупательную способность денежных единиц этого периода.

По типам расчетов оценки разделены автором на затратные, подоходные и условные. По этому основанию конечный финансовый результат однозначно не классифицируется. С другой стороны, составляющие финансового результата, т. е. доходы и расходы организации выступают самостоятельными элементами информационной подсистемы учета финансовых результатов. В этом случае каждый элемент оценивается специальными расчетами. Для доходов применяются подоходные оценки, которые «…трактуют стоимость как потенциальный доход от эксплуатации объекта оценки» (1.84, с. 202). В свою очередь, расходы оцениваются с помощью затратных оценок, которые «…отождествляют стоимость с себестоимостью, понимаемой как совокупность понесенных затрат на приобретение оцениваемого объекта…» (1.84, с. 201). И, наконец, можно утверждать, что исчисление финансовых результатов сопровождается совокупностью условностей, принятых в мире бухгалтерского учета. Исходя из этого смысла, финансовый результат можно классифицировать как условную оценку деятельности организации.

По используемым методам оценки Я. В. Соколов выделяет среди них восемь групп оценок: первоначальные, сопоставимые, восстановительные, реализационные, рентные, экспертные, условные и оценки замещений. Однозначно к конечному финансовому результату имеет отношение использование неизменных или сопоставимых оценок, которые представляют собой «…объем затрат или дохода при приобретении или реализации объектов, исчисленных в ценах заранее заданного момента времени» (1.84, с. 202). Все остальные основания по отношению к исследуемому объекту требуют концептуальной интерпретации, что является самостоятельным объектом изучения и в нашей работе не рассматривается.

По своей функции в информационном отражении хозяйственных процессов оценки характеризуются Я. В. Соколовым как: экономические, страховые (актуарные), юридические, административные, статистические и информационные. По отношению к финансовому результату каждая из указанных оценок, за исключением страховой, в той или иной мере связана с ним. В первую очередь это касается экономической оценки, так как сам финансовый результат, в широком понимании этого термина, и есть экономическая оценка деятельности организации. Экономическая оценка финансового результата отражает задачи конкретного наблюдения за объектом и носит калькуляционный характер.

Юридические оценки, по мнению Я. В. Соколова, «…отличаются очень большим разнообразием, однако это разнообразие ограничено двумя группами оценок: а) вытекающих из договоров и б) обусловленных деликтами» (1.84, с. 204). В таком контексте юридические оценки финансового результата в своем прямом смысле не осуществляются. Однако главные его элементы напрямую связаны с юридическим обеспечением отражения их величины в учете. Так, оценка доходов вытекает из условий договоров и определяется видами договоров. В свою очередь, бухгалтерские записи, связанные с исчислением величины расходов, имеющих отношение к полученным доходам, определяются нормативным регулированием бухгалтерского учета. Поэтому величина финансового результата напрямую связана с условиями его юридической оценки.