Алексей Нечитайло - Бухгалтерский и налоговый учет прибыли

• Название: Бухгалтерский и налоговый учет прибыли
• Автор: Алексей Нечитайло
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2003
• ISBN: 5-94201-186-9

В издании рассмотрены сущность, функции и роль финансовых результатов и распределения прибыли в деятельности коммерческих организаций. Особое внимание уделяется методологическим и методическим аспектам ведения бухгалтерского учета финансовых результатов и распределения прибыли, эволюции его теории в Российской Федерации. Предложена классификация объектов бухгалтерского учета финансовых результатов. Обоснованы факторы, оказывающие влияние на организацию их учета. Выделены модели учета формирования и распределения прибыли в зависимости от объектов и субъектов управления. Рассмотрены проблемы отражения в бухгалтерской отчетности показателей финансовых результатов и распределения, а также необходимость и способы дополнительного раскрытия информации о них в интересах различных пользователей информации.

Большое внимание уделено проблемам налогообложения прибыли. Рассмотрены системы и модели формирования облагаемой базы по налогу на прибыль, а также их взаимосвязь с бухгалтерским учетом финансовых результатов.

Рассматриваемые вопросы относятся к коммерческим организациям всех форм собственности и видов деятельности за исключением бюджетных, банковских, страховых организаций и бирж.

Рассчитана на студентов, преподавателей, научных работников и практиков бухгалтерского учета.

---

Последствия условных фактов хозяйственной деятельности могут быть как благоприятными для организации, так и неблагоприятными. В первом случае экономические выгоды организации в результате возникновения условного факта увеличиваются, во втором – уменьшаются. Соответственно, такие факты хозяйственной деятельности порождают два вида последствий: условные активы и условные обязательства.

Условные активы в бухгалтерском учете не отражаются. Информация о них раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. При этом не указываются степень вероятности и величина денежной оценки условного актива.

В свою очередь, Положение делит условные обязательства по способу отражения в бухгалтерской отчетности на две группы:

– условные обязательства, существующие на отчетную дату;

– возможные обязательства (их существование на отчетную дату может быть подтверждено лишь в будущем).

Информация о возможных обязательствах, так же как и об условных активах, раскрывается только в пояснительной записке. При этом записи в бухгалтерском учете отчетного периода не осуществляются. И только тогда, когда последствиями условного факта являются существующие на отчетную дату условные обязательства, в отчетном периоде необходимо выполнить бухгалтерские записи, связанные с созданием резервов под такие обязательства. Это обстоятельство регламентируется пунктом 8 ПБУ 8/01.

Создание резервов осуществляется однократно в конце отчетного периода путем отнесения соответствующих сумм на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы (пункт 9 ПБУ 8/01).

Создание резервов всегда сопровождается проведением их инвентаризации. Как результат инвентаризации сумма резервов может быть увеличена или уменьшена. Увеличение резерва, как и при его создании, осуществляется путем отнесения сумм на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы. В свою очередь, уменьшение резерва корректируется путем его списания на внереализационные доходы организации. Порядок формирования информации указанным образом регламентируется пунктами 10 и 11 ПБУ 8/01.

Таким образом, формирование информации об условных обязательствах организации в бухгалтерском учете осуществляется через систему учета финансовых результатов.

Самую большую роль в организации учета финансовых результатов играют Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Этими документами были установлены базовые правила и процедуры формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о доходах и расходах организации.

Доходы и расходы представляют собой основные элементы финансовой отчетности, базовые категории бухгалтерского учета. Отсутствие этих понятий в системе нормативного регулирования отечественного бухгалтерского учета в условиях административной экономики не ощущалось, так как многие факты и события хозяйственной практики поддавались прямой жесткой регламентации. Многообразие хозяйственной жизни, ее динамика в рыночной экономике обусловили необходимость определения доходов и расходов как важнейших факторов, влияющих на достоверность отражения в учете и отчетности финансовых результатов, достижение которых является главной целью предпринимательской деятельности, с одной стороны, и достоверность которых является основной задачей бухгалтерского учета, с другой стороны.

В соответствии с ПБУ 9/99 под доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

В свою очередь, в соответствии с ПБУ 10/99 под расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Указанные выше определения доходов и расходов являются интерпретацией соответствующих определений, данных в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО). В Российской Федерации и до вступления этих нормативных актов порядок определения доходов и расходов строился на тех же базовых принципах. В то же время использование указанного выше понятия расходов в целях ведения бухгалтерского учета вызывает ряд вопросов. В первую очередь это касается того, что одна и та же по своей экономической природе операция квалифицируется по-разному. Так, например, в пункте 3 ПБУ 10/99 указывается, что не признается расходами организации выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.). В свою очередь, в пункте 7 ПБУ 10/99 к расходам организации относятся расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов.

Здесь налицо явное противоречие приведенному выше определению расходов. Этим операциям в одинаковой мере соответствует перераспределение активов организации, в результате которого уменьшаются денежные средства и одновременно приходуются внеоборотные и оборотные активы. Следовательно, собственный капитал организации в результате таких операций не изменяется. В случае, если приобретение внеоборотных и оборотных активов было сопряжено с увеличением обязательств организации, то происходит одновременное увеличение активов организации и ее обязательств. При этом увеличение пассивов происходит только в результате увеличения обязательств без изменения суммы собственного капитала. Таким образом, операции, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов нельзя квалифицировать как расходы в соответствии с указанным выше их определением.

В то же время следует отметить, что понятия доходов и расходов квалифицируются через определение капитала организации. Вместе с тем понятие капитала в системе нормативного регулирования в настоящее время отсутствует.

В зависимости от характера доходов и расходов, а также от условий их получения и направлений деятельности они подразделяются на:

доходы и расходы от обычных видов деятельности;

доходы и расходы от прочих поступлений.

В свою очередь, доходы и расходы от прочих поступлений подразделяются на операционные; внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы.

В связи с этим важнейшим моментом в организации учета финансовых результатов является то обстоятельство, которое позволит определить, какие группы операций относятся к обычной деятельности, а какие – к прочей.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает свою деятельность обычной или прочей в зависимости от ее характера, видов доходов и расходов по ней, а также условиям их получения и возникновения. Таким образом, появляется необходимость в определении видов деятельности, которые будут определяться организацией как обычные.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 выделяются четыре предмета деятельности, которые могут быть признаны организацией как обычные.

К таким предметам деятельности относятся:

– производство и продажа продукции и товаров;

– предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

– предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности;

– участие в уставных капиталах других организаций.

Следовательно, в зависимости от предмета деятельности организации состав расходов и доходов в пределах указанных выше групп может принципиально отличаться. Таким образом, возникает необходимость уточнения состава как обычных доходов и расходов, так и прочих в зависимости от предмета деятельности организации.

При этом необходимо учитывать, что в настоящее время большинство организаций являются многопрофильными, деятельность которых связана не только с производством продукции (работ, услуг), но и с торговлей, финансовыми вложениями и другими видами деятельности. Поэтому в практике ведения бухгалтерского учета возможны ситуации, когда сразу ряд предметов деятельности будут определяться организацией как обычные.

Критерием такого определения при ведении бухгалтерского учета является правило существенности, закрепленное в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. В соответствии с ним «…существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов» (2.3, с. 3).