Лариса Воронина - Аудиторская деятельность: основы организации

• Название: Аудиторская деятельность: основы организации
• Автор: Лариса Воронина
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит

Рассматриваются основные вопросы организации аудиторской деятельности в Российской Федерации и за рубежом, подробно описаны стадии аудиторской проверки, детально освещаются вопросы профессиональной подготовки и этики аудитора. Материал изложен в соответствии с современной нормативной базой, регулирующей вопросы аудиторской деятельности в России. Книга также содержит необходимую информацию для перехода на международные стандарты аудита.

Для студентов, аспирантов и преподавателей вузов, слушателей программы подготовки к квалификационному экзамену на получение аттестата аудитора, а также для аудиторов, бухгалтеров, экономистов, юристов, руководителей организаций.

---

Ко второму уровню относятся материальные ошибки и пропуски, влияющие на принятие пользователем тех или иных решений, но несмотря на это, внешняя отчетность в целом объективно отражает реальную действительность и является полезной, например аудитор при инвентаризации запасов товарно-материальных ценностей (ТМЦ) на конец отчетного периода выявил несоответствие их сумме, указанной в балансе. Выявленный факт может оказать воздействие на банк, собиравшийся прокредитовать клиента под имеющиеся запасы ТМЦ. Следовательно, обнаруженная ошибка в отчетности материальна. Вместе с тем аудитор установил, что другие статьи баланса (наличные денежные средства, счета дебиторов, векселя дебиторов и др.) и вся внешняя отчетность в целом вполне достоверны и объективны. В силу этого аудитор относит выявленную ошибку ко второму уровню материальности и в своем заключении подтверждает в целом достоверность отчетных данных, но оговаривает несоответствие суммы конечного баланса запасов ТМЦ фактическим результатам их пересчета.

К третьему уровню относятся материальные ошибки и пропуски в учете и внешней отчетности, которые ставят под вопрос достоверность и объективность всей отчетной информации в целом. Полагаясь на такую искаженную информацию, пользователи могут принять в корне неправильное решение.

Оценивая, действительно ли ошибка относится к третьему уровню материальности, аудитор прежде всего анализирует степень ее влияния на другие элементы отчетности, например отсутствие в учете записи о реализованной продукции на значительную сумму существенным образом влияет на величину таких элементов внешней отчетности, как общая сумма продаж за период, счета дебиторов, прибыль от основной деятельности, задолженность перед бюджетом по налогам с прибыли, продаж, а также оказывает воздействие в целом на состояние активов, пассивов и доли акционеров в средствах организации.

Установив третью степень материальности ошибок и пропусков, аудитор высказывает в своем заключении неблагоприятное (отрицательное) мнение о состоянии учета и отчетности организации с подробным описанием обнаруженных фактов.

Определение существенности в международной аудиторской практике и взаимосвязи между существенностью и аудиторским риском приведены в МСА 320 «Существенность в аудите».

Стандарт содержит следующие разделы.

1. Введение

2. Существенность

3. Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском

4. Оценка последствий искажений

5. Перспективы государственного сектора

Во введении понятие «существенность» определяется следующим образом: «Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности». Стандарт указывает, что в процессе аудита аудитору необходимо оценивать существенность во взаимосвязи с аудиторским риском.

В разделе «Существенность» еще раз подчеркивается, что целью аудита финансовой отчетности является предоставление аудитору возможности выразить мнение относительно того, составлена ли финансовая отчетность, во всех существенных аспектах , в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.

В МСА 320 указано, что при составлении плана аудита аудитор должен разработать приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных с количественной точки зрения искажений. Кроме того, аудитор должен приниматься во внимание качественные искажения, такие как:

• недостаточное или несоответствующее описание учетной политики, которое может ввести пользователя финансовой отчетности в заблуждение;

• непредоставление информации о нарушении нормативных требований, которое в последующем может привести к наложению нормативных ограничений.

Стандартом не устанавливаются определенные методики расчета уровня существенности, но указывается, что аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой отчетности в целом, так и в отношении отдельных сальдо счетов, классов операций и раскрываемых сведений. В результате можно получить разные уровни существенности в зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным сальдо счетов и классам операций, помогает аудитору решить, например, какие статьи исследовать, а также использовать ли выборку и аналитические процедуры, что в конечном счете позволяет уменьшить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

В МСА 320 обращается внимание на то, что аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших сумм, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность, например, ошибка в процедуре, допускаемая бухгалтерией в конце месяца, может привести к потенциальному существенному искажению в случае ее повторов.

Согласно МСА 320 аудитору следует оценивать существенность:

а) при определении характера, сроков и объема аудиторских процедур (при планировании);

б) при оценке последствий искажений (на завершающем этапе аудита).

В разделе «Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском» установлена обратная взаимосвязь, т. е. чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот . При этом аудиторская оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Например, если аудиторская проверка планируется к проведению до конца отчетного периода, то аудитор вынужден будет прогнозировать результаты хозяйственной деятельности (прибыль или убыток за отчетный период) и финансовое положение. Фактические результаты могут оказаться существенно отличными от прогнозируемых. Соответственно оценка существенности и аудиторского риска может в таком случае меняться.

Вот почему стандартом рекомендуется аудитору при планировании аудиторской проверки устанавливать приемлемую существенность на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудиторской проверки. Это делается в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений.

Действия аудитора на завершающей стадии аудита при обнаружении существенных искажений описаны в разделе «Оценка последствий искажений».

В этом разделе дано понятие «совокупность неисправленных искажений». Эта совокупность включает:

а) конкретные искажения, выявленные аудитором, включая чистый эффект неисправленных искажений, обнаруженных во время аудита предшествующих периодов;

б) наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены, т. е. прогнозируемые ошибки.

При оценке объективности представления финансовой отчетности аудитору необходимо выяснить, является ли совокупность неисправленных искажений существенной. Если да, то ему необходимо рассмотреть вопрос о снижении аудиторского риска посредством расширения аудиторских процедур или внесения руководством клиента поправок в финансовую отчетность.

Если руководство отказывается вносить поправки в финансовую отчетность, а результаты расширенных процедур не снизили аудиторский риск, т. е. совокупность неисправленных искажений осталась существенной, то аудитору следует рассмотреть вопрос о соответствующей модификации аудиторского заключения согласно МСА 700 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности».

В разделе «Перспективы государственного сектора» аудитору при оценке существенности нужно не только выражать профессиональное суждение, но и учитывать любые нормативные и законодательные акты, влияющие на такую оценку. В государственном секторе понятие существенности основано также на «форме и содержании» статьи и включает наряду со стоимостью «деликатность». Деликатность связана с множеством вопросов, в числе которых согласование с органами власти, соблюдение законодательства и общественные интересы.

Отечественным аналогом МСА 320 является ФПСАД 4 «Существенность в аудите».

Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна руководствоваться внутрифирменными стандартами, если нормативными актами, регулирующими аудиторскую деятельность в государстве, не установлены более жесткие требования.

В начале проверки на этапе планирования аудитор должен решить, какую общую сумму ошибки можно считать материальной.

Для этого аудитор использует два основных подхода :

1)  индуктивный — определение материальности отдельных статей отчетности, а затем и материальности в целом (например, ошибка в 10 млн руб. может быть несущественной для дебиторской задолженности, но существенной для нормы отчисления прибыли);