Марина Мандражицкая - Механизм уплаты налогов при многоуровневой структуре организации

• Название: Механизм уплаты налогов при многоуровневой структуре организации
• Автор: Марина Мандражицкая
• Жанр: Бухучет, налогообложение, аудит
• Год: 2008
• ISBN: 978-5-93094-250-7

Сегодня многие организации осуществляют расширение своего бизнеса путем создания филиалов в разных субъектах Российской Федерации.

В настоящем издании рассматриваются наиболее часто возникающие вопросы, связанные с порядком исчисления и уплаты федеральных, региональных и местных налогов при многоуровневой структуре организации, включающей филиалы, которые для целей налогообложения могут являться ответственными обособленными подразделениями на территории субъекта Российской Федерации по уплате налогов.

Издание предназначено для руководителей и главных бухгалтеров предприятий различных организационно-правовых форм, аудиторов. Материалы, изложенные в данном издании, могут быть также использованы при преподавании курса налогообложения в учебных заведениях.

---

Таким образом, организация, прекратившая свою деятельность в результате реорганизации, и организация-правопреемник, поставленная на учет в налоговом органе, – это два различных налогоплательщика с собственными ИНН (один из которых недействителен).

Статьей 241 НК РФ не предусмотрено применение организацией-правопреемником регрессивных ставок единого социального налога на основе налоговой базы организации, прекратившей свою деятельность.

При этом главой 24 НК РФ не установлено механизма учета у одного налогоплательщика-организации выплат и вознаграждений, произведенных тем же физическим лицам у других налогоплательщиков-организаций.

В соответствии с письмом Минфина России от 19.11.2007 № 03-02-07/1-492 юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц (п. 2 ст. 51 ГК РФ).

Таким образом, возникшее в результате преобразования юридическое лицо формирует налоговую базу по единому социальному налогу с момента его государственной регистрации без учета выплат, начисленных в пользу физических лиц до реорганизации.

Регрессивная шкала ставок по единому социальному налогу определяется применительно к соответствующей налоговой базе.

На основании вышеизложенного финансовое ведомство сделало вывод, что НК РФ не предусмотрены правовые основания для учета при определении налоговой базы по единому социальному налогу созданного в результате реорганизации юридического лица выплат и вознаграждений, начисленных работникам другого юридического лица до момента реорганизации, с целью применения регрессивной шкалы единого социального налога.

Аналогичное мнение приведено в постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2007, 11.07.2007 № Ф03-А73/07-2/2643 по делу № А73-13559/2006-10; от 23.05.2007, 16.05.2007 № Ф03-А73/07-2/1118 по делу № А73-8062/2006-23, где говорится о том, что в данном случае отсутствуют правовые основания для учета организацией, образованной путем слияния, в налоговой базе по единому социальному налогу для целей применения регрессивной шкалы ставок выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц реорганизованной организацией до ее реорганизации. Налоговая база по единому социальному налогу формируется организацией с момента ее государственной регистрации, то есть без учета понижающих ставок, применяемых ранее реорганизованным юридическим лицом, так как условия применения регрессивных ставок должны возникнуть у плательщика единого социального налога – вновь образованного юридического лица.

Однако, как правило, судебная практика складывается в пользу налогоплательщика.

В постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2007 по делу № А42-1133/2007 говорится о том, что в силу п. 2 ст. 50 НК РФ правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него обязанностей по уплате налогов и сборов пользовался всеми правами и исполнял все обязанности, предусмотренные для налогоплательщиков, в том числе правом правопредшественника на применение регрессивной шкалы ставки по единому социальному налогу.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 03.10.2006 по делу № А65-35566/05-СА1-29 отмечается, что поскольку ответчик являлся правопреемником реорганизованного юридического лица, имевшего право на применение регрессивной шкалы ставок по единому социальному налогу и льгот до завершения реорганизации, то применение ответчиком регрессивной шкалы ставок и льгот являлось правомерным и для доначисления единого социального налога не было оснований, так как к преобразованному путем реорганизации юридическому лицу в соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ переходили права налогоплательщика.

В соответствии с постановлением ФАС Поволжского округа от 14.06.2007 по делу № А65-1156/06 налоговое законодательство не предусматривает прекращение действия регрессивной шкалы ставок в случае реорганизации юридического лица путем его преобразования; запрета на ее применение правопреемником не содержится и в главе 24 НК РФ, регулирующей порядок и условия исчисления ставок для уплаты единого социального налога с определением субъектов налогоплательщиков, имеющих право на применение льгот.

Аналогичное мнение приведено в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 27.09.2007 по делу № А42-1133/2007, Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2007 № 09АП-15294/2007-АК по делу № А40-34485/07-76-160, в решении Арбитражного суда г. Москвы от 24.05.2007 по делу № А40-10973/07-33-57.

Более того, ВАС РФ в определении от 23.01.2008 № 13584/07 и в постановлении от 01.04.2008 № 13584/07 опроверг доводы, которые приводились налоговыми органами, отстаивавшими свои интересы. При этом ВАС РФ отметил следующее.

В силу п. 2 ст. 50 НК РФ правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него данной статьей Кодекса обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ для налогоплательщиков.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальными предпринимателями), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, указанных в п. 1 ст. 236 Кодекса, которые начислены налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Поэтому для определения налоговой базы по единому социальному налогу большое значение имеет характер трудовых отношений налогоплательщика с работниками.

Как установлено ст. 75 ТК РФ, при реорганизации (слиянии, присоединении, разделении, выделении, преобразовании) организации трудовые отношения с согласия работника продолжаются.

Выплаты и вознаграждения, являющиеся объектом обложения единым социальным налогом, представляют собой оплату труда, которая является существенным условием трудового договора.

Следовательно, выплаты, осуществляемые на основании трудовых договоров, заключенных с работниками до реорганизации, не могут не учитываться при определении налоговой базы по единому социальному налогу реорганизованной организации.

Особенностью единого социального налога является накопительный порядок исчисления его налоговой базы путем суммирования в течение календарного года произведенных за каждый месяц выплат в пользу работников и других физических лиц.

Поэтому положения ст. 55 НК РФ должны применяться в отношении единого социального налога с учетом особенностей, предусмотренных главой 24 настоящего Кодекса: налоговая база исчисляется отдельно по каждому физическому лицу нарастающим итогом с начала календарного года, а не с начала налогового периода. При этом ВАС РФ обратил внимание судов на то, что начало налогового периода может не совпадать с началом календарного года.

Кроме того, в соответствии со ст. 243 НК РФ порядок исчисления организациями единого социального налога основан на непрерывном учете ранее внесенных авансовых платежей.

Налогоплательщики определяют по итогам отчетного периода разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой внесенных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, подлежащей уплате в срок, установленный для представления расчета по единому социальному налогу.

При этом законодатель не определил иного порядка исчисления единого социального налога с учетом его особенностей в случае реорганизации.

В то же время целью ст. 50 НК РФ является обеспечение на прежнем уровне размеров налоговых поступлений в бюджет независимо от реорганизации налогоплательщиков и недопущение снижения этого уровня в связи с реорганизацией.

Сохранение права на применение регрессивной шкалы ставок реорганизованной организацией не приводит к уменьшению суммы поступлений единого социального налога в бюджетную систему по сравнению с суммой, подлежащей уплате при отсутствии реорганизации.

Таким образом, юридическое лицо, созданное в результате реорганизации, имеет право на применение регрессивной шкалы ставок единого социального налога.

Осуществление деятельности обособленного подразделения российской организации на территории иностранного государства. В соответствии с частью пятой п. 8 ст. 243 НК РФ при наличии у организации обособленных подразделений, расположенных за пределами территории Российской Федерации, организация уплачивает единый социальный налог (авансовые платежи по этому налогу) и представляет расчеты по налогу и налоговые декларации по месту своего нахождения (то есть по месту нахождения головного предприятия).